(Nad)interpretacja Resortu Finansów w sprawie zwolnienia z ZUS na podstawie specustawy

Jestem specyficzną księgową. Swoistą hybrydą ścisłego, analitycznego umysłu z elementami humanistycznymi. Jednym z moich przymiotów jest lekka fiksacja na języku polskim i słownikowym znaczeniem poszczególnych wyrazów. Zresztą, jak się okazuje, cecha ta przydaje się w moim zawodzie, gdyż jedną z podstawowych i najbardziej istotnych metod interpretacji przepisów prawa jest wykładnia językowa. Chodzi w niej między innymi o to, iż konkretne zwroty użyte w tekstach prawnych mają swoiste znaczenie i nie powinno się ich stosować wymiennie. A jeśli już jakieś znaczenie zostało przez ustawodawcę nadane, w szczególności, jeśli zostało zdefiniowane w słowniczku, należy się nim konsekwentnie posługiwać. Oczywiście poszczególne wyrazy, czy zwroty mogą być przez różne akty prawne definiowane w inny sposób, ale to już temat na inny artykuł. Doskonałym przykładem wyrazu, który nie może być używany wymiennie jest koszt i wydatek. Dla przeciętnego człowieka synonimy, dla księgowych – dwa zupełnie inne pojęcia.

Przechodząc do meritum, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Co ważne, artykuł 16 ust. 1, w sposób enumeratywny wskazuje, jakie koszty nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, jest to więc katalog, przynajmniej teoretycznie, zamknięty.

W artykułach 15 i 16 doszukać się można następujących sformułowań:

1. Należności z tytułów, o których mowa w art. 12 (przychody ze stosunku pracy, służbowego, pracy nakładczej, pojęcie pracownika) ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy, z zastrzeżeniem ust. 4ga, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57;
2. Art 16 ust. 1 pkt 57 stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 przychody ze stosunku pracy, służbowego, pracy nakładczej, pojęcie pracownika ust. 1 i 6, art. 13 przychód z działalności wykonywanej osobiście pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 przychód z praw majątkowych ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania stażu uczniowskiego, o którym mowa w art. 121a staż uczniowski ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (Dz. U. z 2018 r. poz. 996, 1000, 1290, 1669 i 2245 oraz z 2019 r. poz. 534), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 pojęcie i zasady potrącania kosztów uzyskania przychodu ust. 4G;
3. Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, oraz składek na Fundusz Pracy, Solidarnościowy Fundusz Wsparcia Osób Niepełnosprawnych oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

W Serwisie Głównego Księgowego Gofinu (który notabene polecam) przeczytałam dziś, iż na ich zapytanie w sprawie możliwości zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów składek na ubezpieczenia społeczne oraz zdrowotne, które pracodawca pobrał od wynagrodzenia pracowników, “resort finansów stwierdził, że jeżeli pracodawca skorzystał ze zwolnienia (przypis autora: na podstawie art. 31zo ustawy o SARC-Cov-2) to w takiej sytuacji nie poniósł wydatków z tym związanych. W konsekwencji nie rozpatruje tych składek w kategorii kosztów uzyskania przychodów.”. Tutaj, muszę ze wstydem i kolokwialnie przyznać, że krew mnie zalała, bowiem nie są mi znane jakiekolwiek przepisy, które stanowiłyby fundament powyższego stanowiska, gdyż ustawa o podatku dochodowym wyraźnie definiuje pojęcia należności z tytułu stosunku pracy i podobnych, składek ZUS leżących po stronie płatnika, a nawet kosztów uzyskania przychodów i tego, czego za koszty nie możemy uznać. Nigdzie nie ma wskazania (również w nowelizujących ustawę o CIT ustawach o COVID-19 – tarcza antykryzysowa nr 1 i SAR-CoV-2 – tarcza antykryzysowa nr 2 lub 1.1 – jak kto woli), że o kwalifikowalności kosztu w postaci części składowej wynagrodzenia brutto stanowi wydatek na rzecz ZUS. Jest, co prawda, punkt dotyczący nieuznawania za koszt uzyskania przychodów umorzonych wierzytelności, ale wczytując się w specustawę wyraźnie widać, że płatnik występuje o zwolnienie ze składek, a nie ich umorzenie.

Sędzia NSA Adam Bącal na wykładach Kursu dla Doradców i Ekspertów Podatkowych zwykł mawiać, i o tym staram się pamiętać, że nie byłoby tych wszystkich bzdurnych interpretacji podatkowych, gdyby ludzie nie zadawali pytań, tylko wczytywali się w przepisy i orzecznictwo. Nie podjęłam jeszcze decyzji, co będę rekomendować moim klientom w tym konkretnym przypadku.

 

Magdalena Gadomska